Как вести учет на УСН при торговле на маркетплейсах
17 октября 2023
Продажа товаров через маркетплейсы — это взаимодействие продавцов и покупателей через посредника, электронную площадку. В статье расскажем, нужно ли продавцу выдавать чеки, как оформить документы на продажу или возврат товаров, рассмотрим особенности налогового учета на УСН.
1.Как устроена торговля на маркетплейсах
Маркетплейс — торговая площадка, которая за определенное вознаграждение берет на себя обязательство разместить информации о товарах, хранению, доставке, а также занимается расчетами с покупателями. Как правило, с маркетплейсами заключаются агентские договоры или договоры комиссии. В них прописывают вознаграждение за реализацию — это может быть и 3%, и 10%, в зависимости от того, с кем работать и какие товары реализовывать. Технология удобна для обеих сторон:
· покупатель в любое время может выбрать товары в нужной ценовой категории прямо с телефона;
· продавец может не тратиться на содержание склада и зарплату сотрудников.
2.Какие документы используются при торговле на маркетплейсах
Документы о передаче товара
Право собственности на товар остается за продавцом до момента продажи конечному покупателю. То есть когда компания передает товар на реализацию маркетплейсу, это всего лишь передвижение товара со склада изготовителя или поставщика на склад маркетплейса.
Факт передачи товара нужно подкрепить документами: оформить накладную ТОРГ-12 или акт приема-передачи товара по форме ТОРГ-1. Накладная должна быть не на реализацию, а именно на передвижение товаров между разными торговыми агентами. В документе важно отметить, что товары передаются в рамках агентского договора, далее укажите его реквизиты.
Отчет о работе продавца
Чтобы подтвердить реализацию товаров, агент предоставляет отчет о своей работе. Он может быть составлен по любой форме, при условии, что документ имеет признаки первичного учетного документа (ч.2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»,п.8 ФСБУ 27/2021).
Чаще всего в отчет продавец, то есть агент, включает данные о том, какие товары были реализованы, за какой период и на какую сумму. Просто информации о том, что, например, реализованы товары на 100 000 рублей и за это удержана комиссия 10 000 рублей недостаточно — нужна детализация. Перечисление проданных товаров важно и для самого продавца: вам будет проще понять, какие позиции еще остались у маркетплейса, а какие необходимо подвезти.
Закрывающие документы по допуслугам
Кроме услуг по реализации товаров маркетплейс может оказывать и дополнительные услуги, например по продвижению: ваши товары могут быть показаны в верхних строчках выдачи, привлекая потенциальных покупателей.
На дополнительные услуги маркетплейс также предоставляет закрывающие документы в виде актов выполненных работ либо универсальных передаточных документов: в них перечисляются все дополнительные услуги, которые оказал маркетплейс. Если агент работает с НДС, ему предоставляется счет-фактура с выделенной суммой НДС, которую компании на общей системе налогообложения смогут принять к вычету.
Акт зачета взаимных требований
Зачастую маркетплейс переводит продавцу деньги от покупателей уже за вычетом своей комиссии, в том числе и за дополнительные услуги. В этом случае составляется акт зачета взаимных требований. Таким образом, вам не нужно отдельно оплачивать услуги агента, вы просто получите чуть меньше денег, чем перечислил покупатель. Акт взаимозачета может быть в пакете документов, которые вам передает маркетплейс по итогу отчетного периода — месяца или недели.
3.Как оформить передачу товаров маркетплейсу, если вы торгуете с его склада
После получения отчета о реализации товаров используется счет 76 «расчеты с маркетплейсами». При этом аналитический учет ведется отдельно по каждому договору, если площадок несколько.
Как говорилось выше, при отражении документов на перемещение товаров нельзя использовать проводки, подтверждающие реализацию, как при обычной продаже (62-90). Чтобы передать товары со своего склада на склад маркетплейса, необходимо показать внутреннее перемещение между счетами: со счета 41 «Товары» мы перечисляем их на счет 45 «Товары отгруженные». То есть перехода права собственности нет, а документом-основанием являются накладные на перемещение.
Когда маркетплейс передал отчет о проданных товарах, можно отражать реализацию. Один документ здесь повлечет несколько проводок: первая — это реализация конечному покупателю (Дт 62 Кт 90). Но так как продавец взаимодействует с покупателем через маркетплейс, необходимо сделать дополнительную проводку по дебету счета 76 «Расчеты с маркетплейсами» и по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Для сокращения количества проводок можно сразу отражать реализацию как Дт 76 Кт 90, минуя отражение по 62 счету.
Если вы реализуете товары, находясь на ОСНО, необходимо исчислить НДС с полученной суммы. По факту получения отчета также списывается себестоимость товаров, которые были отгружены агенту.
Название операции Дебет /Кредит
Документ-основание: ТОРГ-1 или ТОРГ-12
Передача товара на склад маркетплейса 45/ 41
Документ-основание: отчет маркетплейса о проданных товарах
Реализация покупателю 62 /90.1
Задолженность маркетплейса за реализованные товары 76/ 62
Начислен НДС(если продавец на ОСНО) 90.3 /68 ндс
Списана себестоимость товара 90.2/ 45
Все дополнительные услуги, оказанные маркетплейсом, в том числе по доставке, продвижению, размещению, показываются в учете на основании накладных в составе расходов на продажу. Они отражаются на дату утверждения отчета или дату выдачи акта маркетплейсом. Дополнительные услуги можно отражать, используя как счет 76 «Расчеты с маркетплейсом», так и счет 60 «Расчеты с поставщиками». Оба варианты правильные, но выбор нужно закрепить в учетной политике.
Чтобы показать вознаграждение маркетплейсу, используем счет 44 «Расходы на продажу», то есть проводка Дт 44 Кт 76. Если маркетплейс находится на ОСНО, он включает в свои услуги и НДС, который также необходимо отразить. После регистрации счета-фактуры в учете НДС принимается к вычету проводками Дт 68 ндс Кт 19.
Название операции Дебет Кредит
Документ-основание: отчет маркетплейса о проданных товарах
Начислено вознаграждение маркетплейсу 44 /76
НДС с суммы вознаграждения 19/ 76
НДС с суммы вознаграждения принят к вычету
на основании счет-фактуры от маркетплейса 68 ндс /19
При финальном расчете проводкой Дт 51 Кт 76 покажите перечисление денежных средств на ваш расчетный счет в рамках погашения задолженности маркетплейса по расчетам. Даже если маркетплейс удержал свое вознаграждение до перечисления средств продавцу, в доходах необходимо отразить всю сумму, которую покупатель передал маркетплейсу.
4.Как оформить возврат товаров
Если продавец отгрузил маркетплейсу партию товаров, а потом решил вернуть себе излишки, необходимо составить документы ТОРГ-1 на перемещение товаров и сделать обратную проводку: Дт 41 Кт 45.
Если же товар возвращает покупатель, например из-за брака, нужно сторнировать ранее созданные записи по реализации: то есть отменить предыдущие записи и отразить те же проводки, что и при реализации, но со знаком минус. Сторнируем реализацию, задолженность маркетплейса, если он уже перечислил вам деньги за эту покупку, корректируем ранее исчисленный НДС (если продавец на ОСНО) и ранее списанную себестоимость. Эти правила работают, если продажа и возврат товара произошли в рамках одного календарного года.
Название операции Дебет/ Кредит
Корректировка выручки 62/ 90.1
Корректировка задолженности маркетплейса
за реализованные товары 76 /62
Корректировка ранее исчисленного НДС 90.3/ 68 ндс
Корректировка стоимости возвращенных
товаров 90.2 /45
Если, например, продажа произошла в 2022 году, а возврат происходит уже в 2023, простым сторнированием решить вопрос нельзя. Необходимо отразить возврат как убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде, и использовать счет 91 (Дт 91 Кт 62). Задолженность перед маркетплейсом можно провести через Дт 62 Кт 76 или, минуя 62 счет, сразу на счет 76 (Дт 91 Кт 76). Так же на счет 91 корректируем ранее исчисленный НДС и стоимость возвращенных товаров.
Название операции Дебет /Кредит
Прочий расход в виде убытков прошлых лет,
выявленных в отчетном году в размере стоимости
возвращенных товаров 91/ 62
Задолженность перед маркетплейсом в виде
стоимости возвращенных товаров 62/ 76
Корректировка ранее исчисленного НДС 68 ндс/ 91
Корректировка стоимости возвращенных товаров 45 /91
5.Особенности налогового учета на УСН
Особенность работы на упрощенке в том, что компании на УСН ведут учет расходов и доходов кассовым методом. Если компании, работающие на ОСНО, ориентируются, в основном, на документы, на УСН большое внимание уделяется моменту оплаты: дате поступления оплаты от покупателя или дате оплаты товаров и услуг.
При поступлении средств на расчетный счет продавца доходом считается вся сумма, которую оплатил покупатель, даже если по факту маркетплейс уже удержал свою комиссию (письмо Минфина от 11.11.2019 № 03-11-11/86794 ). Налоговые обращают на это внимание во время проверки деклараций.
Есть небольшая разница в отражении доходов: если агент перевел продавцу всю сумму, перечисленную покупателем, необходимо показать доход на дату получения денежных средств. Если же маркетплейс перечисляет деньги за вычетом своей комиссии, доход отражается на дату утверждения отчета от маркетплейса, даже если деньги еще не поступили на счет продавца. Такое разъяснение дают Минфин и ФНС при работе по агентским договорам (письмо Минфина от 05.06.2007 № 03-11-04/2/160 , письмо УФНС по Москве от 05.03.2007 № 18-11/3/19844@ ).
Если маркетплейс предоставил покупателям скидки на товары за свой счет, доход отражается по стоимости товара, которую оплатил покупатель. Сумму скидки, то есть недополученный продавцом доход, компенсирует маркетплейс. Это отражается на счете 91 как внереализационный доход. То есть в конечном итоге продавец получит всю сумму, на которую рассчитывал.
6.Как признаются расходы на УСН
Список расходов на УСН ограниченный и должен быть экономически обоснован. В качестве расходов можно учесть себестоимость реализованных товаров, расходы на хранение и доставку, входной НДС от поставщика (если он на ОСНО). Если агент в составе своего вознаграждения учитывает НДС, этот НДС также можно учесть в своих расходах. Плюс дополнительные услуги маркетплейса, в том числе на продвижение товаров (подп.8,20,23,24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Кроме того, расходы на упрощенке могут быть учтены только после оплаты. Должны быть соблюдены оба условия: получение услуг и факт оплаты. После этого расход принимается на дату события, которое произошло последним: когда продавец расплатился с поставщиком или когда получил материал, работы или услуги.
То есть, если вы сначала получили услугу, а потом расплатились с поставщиком, датой будет день погашения задолженности. А если сначала перечислили аванс, а затем получили акт выполненных работ, датой будет день получения акта. Это касается всех случаев получения материалов, работ или услуг.
Для товаров, приобретенных для перепродажи, важен также момент продажи покупателю (пп.2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Другими словами, товары нужно оплатить, получить по накладной от поставщика (т. е. должно перейти право собственности), после чего их реализовать. Только после этого расходы можно учесть на УСН.
Как принимать в расходы услуги маркетплейса
Услуги маркетплейса принимают в расходы либо на дату утверждения отчета, который он предоставляет, либо на дату предоставления документов об оказании услуг. Если маркетплейс удерживает свое вознаграждение еще до перечисления средств продавцу, получается, что расчеты с ним закрыты в момент утверждения отчета по оказанным услугам. А себестоимость товара списывается в момент утверждения отчета о реализации, так как в этот момент становится понятно, что товары действительно реализованы.
7.Порядок применения контрольно-кассовой техники
Должен ли продавец применять контрольно-кассовую технику (ККТ), зависит от того, какой тип договора заключен с маркетплейсом. Если это договор комиссии, ККТ применять не нужно, это должен делать комиссионер.
Если заключен агентский договор, нужно понимать, от чьего имени действует маркетплейс-агент. Когда он работает от своего имени, ККТ применяет он. Когда реализует товары от имени продавца, ККТ применять нужно именно продавцу (письмо Минфина от 12.03.2021№ 03-00-03/17554 ).
Как и любые договоры с контрагентами, договоры с маркетплейсами предусматривают штрафные санкции. Штрафы, которые выставляет маркетплейс, списываются как внереализационные расходы на счета 91, 91.2.
17 октября 2023
Продажа товаров через маркетплейсы — это взаимодействие продавцов и покупателей через посредника, электронную площадку. В статье расскажем, нужно ли продавцу выдавать чеки, как оформить документы на продажу или возврат товаров, рассмотрим особенности налогового учета на УСН.
1.Как устроена торговля на маркетплейсах
Маркетплейс — торговая площадка, которая за определенное вознаграждение берет на себя обязательство разместить информации о товарах, хранению, доставке, а также занимается расчетами с покупателями. Как правило, с маркетплейсами заключаются агентские договоры или договоры комиссии. В них прописывают вознаграждение за реализацию — это может быть и 3%, и 10%, в зависимости от того, с кем работать и какие товары реализовывать. Технология удобна для обеих сторон:
· покупатель в любое время может выбрать товары в нужной ценовой категории прямо с телефона;
· продавец может не тратиться на содержание склада и зарплату сотрудников.
2.Какие документы используются при торговле на маркетплейсах
Документы о передаче товара
Право собственности на товар остается за продавцом до момента продажи конечному покупателю. То есть когда компания передает товар на реализацию маркетплейсу, это всего лишь передвижение товара со склада изготовителя или поставщика на склад маркетплейса.
Факт передачи товара нужно подкрепить документами: оформить накладную ТОРГ-12 или акт приема-передачи товара по форме ТОРГ-1. Накладная должна быть не на реализацию, а именно на передвижение товаров между разными торговыми агентами. В документе важно отметить, что товары передаются в рамках агентского договора, далее укажите его реквизиты.
Отчет о работе продавца
Чтобы подтвердить реализацию товаров, агент предоставляет отчет о своей работе. Он может быть составлен по любой форме, при условии, что документ имеет признаки первичного учетного документа (ч.2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»,п.8 ФСБУ 27/2021).
Чаще всего в отчет продавец, то есть агент, включает данные о том, какие товары были реализованы, за какой период и на какую сумму. Просто информации о том, что, например, реализованы товары на 100 000 рублей и за это удержана комиссия 10 000 рублей недостаточно — нужна детализация. Перечисление проданных товаров важно и для самого продавца: вам будет проще понять, какие позиции еще остались у маркетплейса, а какие необходимо подвезти.
Закрывающие документы по допуслугам
Кроме услуг по реализации товаров маркетплейс может оказывать и дополнительные услуги, например по продвижению: ваши товары могут быть показаны в верхних строчках выдачи, привлекая потенциальных покупателей.
На дополнительные услуги маркетплейс также предоставляет закрывающие документы в виде актов выполненных работ либо универсальных передаточных документов: в них перечисляются все дополнительные услуги, которые оказал маркетплейс. Если агент работает с НДС, ему предоставляется счет-фактура с выделенной суммой НДС, которую компании на общей системе налогообложения смогут принять к вычету.
Акт зачета взаимных требований
Зачастую маркетплейс переводит продавцу деньги от покупателей уже за вычетом своей комиссии, в том числе и за дополнительные услуги. В этом случае составляется акт зачета взаимных требований. Таким образом, вам не нужно отдельно оплачивать услуги агента, вы просто получите чуть меньше денег, чем перечислил покупатель. Акт взаимозачета может быть в пакете документов, которые вам передает маркетплейс по итогу отчетного периода — месяца или недели.
3.Как оформить передачу товаров маркетплейсу, если вы торгуете с его склада
После получения отчета о реализации товаров используется счет 76 «расчеты с маркетплейсами». При этом аналитический учет ведется отдельно по каждому договору, если площадок несколько.
Как говорилось выше, при отражении документов на перемещение товаров нельзя использовать проводки, подтверждающие реализацию, как при обычной продаже (62-90). Чтобы передать товары со своего склада на склад маркетплейса, необходимо показать внутреннее перемещение между счетами: со счета 41 «Товары» мы перечисляем их на счет 45 «Товары отгруженные». То есть перехода права собственности нет, а документом-основанием являются накладные на перемещение.
Когда маркетплейс передал отчет о проданных товарах, можно отражать реализацию. Один документ здесь повлечет несколько проводок: первая — это реализация конечному покупателю (Дт 62 Кт 90). Но так как продавец взаимодействует с покупателем через маркетплейс, необходимо сделать дополнительную проводку по дебету счета 76 «Расчеты с маркетплейсами» и по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Для сокращения количества проводок можно сразу отражать реализацию как Дт 76 Кт 90, минуя отражение по 62 счету.
Если вы реализуете товары, находясь на ОСНО, необходимо исчислить НДС с полученной суммы. По факту получения отчета также списывается себестоимость товаров, которые были отгружены агенту.
Название операции Дебет /Кредит
Документ-основание: ТОРГ-1 или ТОРГ-12
Передача товара на склад маркетплейса 45/ 41
Документ-основание: отчет маркетплейса о проданных товарах
Реализация покупателю 62 /90.1
Задолженность маркетплейса за реализованные товары 76/ 62
Начислен НДС(если продавец на ОСНО) 90.3 /68 ндс
Списана себестоимость товара 90.2/ 45
Все дополнительные услуги, оказанные маркетплейсом, в том числе по доставке, продвижению, размещению, показываются в учете на основании накладных в составе расходов на продажу. Они отражаются на дату утверждения отчета или дату выдачи акта маркетплейсом. Дополнительные услуги можно отражать, используя как счет 76 «Расчеты с маркетплейсом», так и счет 60 «Расчеты с поставщиками». Оба варианты правильные, но выбор нужно закрепить в учетной политике.
Чтобы показать вознаграждение маркетплейсу, используем счет 44 «Расходы на продажу», то есть проводка Дт 44 Кт 76. Если маркетплейс находится на ОСНО, он включает в свои услуги и НДС, который также необходимо отразить. После регистрации счета-фактуры в учете НДС принимается к вычету проводками Дт 68 ндс Кт 19.
Название операции Дебет Кредит
Документ-основание: отчет маркетплейса о проданных товарах
Начислено вознаграждение маркетплейсу 44 /76
НДС с суммы вознаграждения 19/ 76
НДС с суммы вознаграждения принят к вычету
на основании счет-фактуры от маркетплейса 68 ндс /19
При финальном расчете проводкой Дт 51 Кт 76 покажите перечисление денежных средств на ваш расчетный счет в рамках погашения задолженности маркетплейса по расчетам. Даже если маркетплейс удержал свое вознаграждение до перечисления средств продавцу, в доходах необходимо отразить всю сумму, которую покупатель передал маркетплейсу.
4.Как оформить возврат товаров
Если продавец отгрузил маркетплейсу партию товаров, а потом решил вернуть себе излишки, необходимо составить документы ТОРГ-1 на перемещение товаров и сделать обратную проводку: Дт 41 Кт 45.
Если же товар возвращает покупатель, например из-за брака, нужно сторнировать ранее созданные записи по реализации: то есть отменить предыдущие записи и отразить те же проводки, что и при реализации, но со знаком минус. Сторнируем реализацию, задолженность маркетплейса, если он уже перечислил вам деньги за эту покупку, корректируем ранее исчисленный НДС (если продавец на ОСНО) и ранее списанную себестоимость. Эти правила работают, если продажа и возврат товара произошли в рамках одного календарного года.
Название операции Дебет/ Кредит
Корректировка выручки 62/ 90.1
Корректировка задолженности маркетплейса
за реализованные товары 76 /62
Корректировка ранее исчисленного НДС 90.3/ 68 ндс
Корректировка стоимости возвращенных
товаров 90.2 /45
Если, например, продажа произошла в 2022 году, а возврат происходит уже в 2023, простым сторнированием решить вопрос нельзя. Необходимо отразить возврат как убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде, и использовать счет 91 (Дт 91 Кт 62). Задолженность перед маркетплейсом можно провести через Дт 62 Кт 76 или, минуя 62 счет, сразу на счет 76 (Дт 91 Кт 76). Так же на счет 91 корректируем ранее исчисленный НДС и стоимость возвращенных товаров.
Название операции Дебет /Кредит
Прочий расход в виде убытков прошлых лет,
выявленных в отчетном году в размере стоимости
возвращенных товаров 91/ 62
Задолженность перед маркетплейсом в виде
стоимости возвращенных товаров 62/ 76
Корректировка ранее исчисленного НДС 68 ндс/ 91
Корректировка стоимости возвращенных товаров 45 /91
5.Особенности налогового учета на УСН
Особенность работы на упрощенке в том, что компании на УСН ведут учет расходов и доходов кассовым методом. Если компании, работающие на ОСНО, ориентируются, в основном, на документы, на УСН большое внимание уделяется моменту оплаты: дате поступления оплаты от покупателя или дате оплаты товаров и услуг.
При поступлении средств на расчетный счет продавца доходом считается вся сумма, которую оплатил покупатель, даже если по факту маркетплейс уже удержал свою комиссию (письмо Минфина от 11.11.2019 № 03-11-11/86794 ). Налоговые обращают на это внимание во время проверки деклараций.
Есть небольшая разница в отражении доходов: если агент перевел продавцу всю сумму, перечисленную покупателем, необходимо показать доход на дату получения денежных средств. Если же маркетплейс перечисляет деньги за вычетом своей комиссии, доход отражается на дату утверждения отчета от маркетплейса, даже если деньги еще не поступили на счет продавца. Такое разъяснение дают Минфин и ФНС при работе по агентским договорам (письмо Минфина от 05.06.2007 № 03-11-04/2/160 , письмо УФНС по Москве от 05.03.2007 № 18-11/3/19844@ ).
Если маркетплейс предоставил покупателям скидки на товары за свой счет, доход отражается по стоимости товара, которую оплатил покупатель. Сумму скидки, то есть недополученный продавцом доход, компенсирует маркетплейс. Это отражается на счете 91 как внереализационный доход. То есть в конечном итоге продавец получит всю сумму, на которую рассчитывал.
6.Как признаются расходы на УСН
Список расходов на УСН ограниченный и должен быть экономически обоснован. В качестве расходов можно учесть себестоимость реализованных товаров, расходы на хранение и доставку, входной НДС от поставщика (если он на ОСНО). Если агент в составе своего вознаграждения учитывает НДС, этот НДС также можно учесть в своих расходах. Плюс дополнительные услуги маркетплейса, в том числе на продвижение товаров (подп.8,20,23,24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Кроме того, расходы на упрощенке могут быть учтены только после оплаты. Должны быть соблюдены оба условия: получение услуг и факт оплаты. После этого расход принимается на дату события, которое произошло последним: когда продавец расплатился с поставщиком или когда получил материал, работы или услуги.
То есть, если вы сначала получили услугу, а потом расплатились с поставщиком, датой будет день погашения задолженности. А если сначала перечислили аванс, а затем получили акт выполненных работ, датой будет день получения акта. Это касается всех случаев получения материалов, работ или услуг.
Для товаров, приобретенных для перепродажи, важен также момент продажи покупателю (пп.2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Другими словами, товары нужно оплатить, получить по накладной от поставщика (т. е. должно перейти право собственности), после чего их реализовать. Только после этого расходы можно учесть на УСН.
Как принимать в расходы услуги маркетплейса
Услуги маркетплейса принимают в расходы либо на дату утверждения отчета, который он предоставляет, либо на дату предоставления документов об оказании услуг. Если маркетплейс удерживает свое вознаграждение еще до перечисления средств продавцу, получается, что расчеты с ним закрыты в момент утверждения отчета по оказанным услугам. А себестоимость товара списывается в момент утверждения отчета о реализации, так как в этот момент становится понятно, что товары действительно реализованы.
7.Порядок применения контрольно-кассовой техники
Должен ли продавец применять контрольно-кассовую технику (ККТ), зависит от того, какой тип договора заключен с маркетплейсом. Если это договор комиссии, ККТ применять не нужно, это должен делать комиссионер.
Если заключен агентский договор, нужно понимать, от чьего имени действует маркетплейс-агент. Когда он работает от своего имени, ККТ применяет он. Когда реализует товары от имени продавца, ККТ применять нужно именно продавцу (письмо Минфина от 12.03.2021№ 03-00-03/17554 ).
Как и любые договоры с контрагентами, договоры с маркетплейсами предусматривают штрафные санкции. Штрафы, которые выставляет маркетплейс, списываются как внереализационные расходы на счета 91, 91.2.